Rachat de Niessbrauch desormais imposable : arret BFH IX R 4/24 (2026)

De quoi traite l'arret ?

Dans le litige, une mere avait transfere a ses enfants adultes un immeuble locatif et s'etait fait inscrire un Vorbehaltsniessbrauch viager. Plusieurs annees plus tard, mere et enfants ont convenu d'un rachat contre paiement : la mere renoncait au Niessbrauch, les enfants payaient une indemnite. Le Finanzamt (administration fiscale allemande) a impose l'indemnite comme produit taxable d'une vente privee selon le § 23 EStG. Le FG Munster (Finanzgericht, tribunal fiscal allemand de premier degre de Munster) a donne raison a la mere (jugement du 12.12.2023, 6 K 2489/22 E, EFG 2024, 392) -- pas de vente, pas de § 23 EStG, donc non imposable.

Le BFH a annule le jugement et renvoye l'affaire devant le FG Munster. La motivation est, pour la pratique du conseil, un changement de paradigme.

Les deux principes directeurs du BFH

Principe directeur 1 (BFH IX R 4/24, 10.10.2025) :

"Le paiement pour la renonciation a l'exercice d'un droit de Niessbrauch sur un bien immobilier appartenant au patrimoine prive est une Entschadigung imposable au sens du ? 24 nr 1 lit. a de l'Einkommensteuergesetz (EStG) lorsque le Niessbraucher loue effectivement le bien au moment de la renonciation et en retire des revenus de location et de fermage."

Principe directeur 2 : une "Zwangs- oder Drucksituation" (situation de contrainte ou de pression) n'est plus une condition. Les conventions de renonciation volontaires et amiables declenchent egalement l'imposition. Le IIIe, IVe et Xe Senat ont, sur interrogation, indique au IXe Senat qu'ils abandonnaient leur jurisprudence anterieure en sens contraire.

L'arret est consultable dans la base de donnees du BFH sous ECLI:DE:BFH:2025:U.101025.IXR4.24.0.

Ce qui change concretement

Le BMF-Schreiben du 30.09.2013 -- IV C 1 -- S 2253/07/10004, BStBl I 2013, 1184 (en particulier les numeros marginaux 58, 60 et 65) n'est pas formellement abroge. Jusqu'a la reaction du BMF (adaptation, regime transitoire ou -- rarement -- Nichtanwendungserlass, decret de non-application allemand), les Finanzamter (administrations fiscales allemandes) appliqueront immediatement la nouvelle ligne du BFH.

La restriction -- imposition uniquement en cas de location effective

Le BFH a laisse ouvert un point important. L'indemnite n'est imposable que si le Niessbraucher loue effectivement le bien au moment de la renonciation et en retire des revenus locatifs. Ce qui se passe lorsque le bien est vacant au moment de la renonciation, mis a l'arret pour renovation ou utilise par le Niessbraucher lui-meme, le IXe Senat l'a expressement laisse en suspens.

Dans ma pratique, il en decoule une ligne de prudence claire : qui prevoit un rachat doit documenter proprement la situation locative au moment de la convention -- et qui modifie le statut doit recalculer avec soin les consequences fiscales avant que l'encre ne seche.

Ce que cela signifie concretement pour les parents et les transmettants

Dans la pratique du conseil, je vois surtout trois constellations affectees :

1. Vorweggenommene Erbfolge (transmission anticipee allemande) avec Vorbehaltsniessbrauch : les parents ont transfere l'immeuble locatif a leur fille et se sont reserve le Niessbrauch. Vers 70 ans et plus, des frais de dependance sont necessaires -- la fille verse un rachat. Avant le 09.10.2025 : non imposable. A partir du 10.10.2025 : pleinement imposable.
2. Familienpool (pool familial allemand au sens de la gestion de patrimoine familial) avec immeubles locatifs : les parents ont transfere des parts d'une GbR familiale a vocation patrimoniale (societe civile allemande de gestion de patrimoine) et se sont reserve le Niessbrauch sur les revenus. Ici aussi, un rachat peut devenir cher.
3. Sortie strategique avant vente : lorsque l'immeuble locatif doit etre vendu, le Niessbrauch est souvent rachete au prealable pour permettre une vente libre de charges. Cette constellation doit etre recalculee dans toute preparation de vente.

Exemple chiffre

Une mere (taux marginal maximal, 65 ans) recoit de sa fille un rachat de 300.000 EUR pour la renonciation au Niessbrauch sur un immeuble locatif. Werbungskosten 5.000 EUR.

L'ordre de grandeur de la charge montre pourquoi un calcul de modelisation s'impose avant toute renonciation en 2026 -- et pourquoi la Funftelregelung doit etre pensee comme seul levier restant.

Ce qu'en disent les grands cabinets de conseil

La reaction des Big Four et des cabinets de taille intermediaire est uniforme depuis decembre 2025. Trois voix a relire :

• EY Tax Nachrichten (04.12.2025) : "Pour le BFH, le paiement pour renonciation est en tout cas imposable selon ? 24 nr 1 lit. a EStG en combinaison avec § 21 al. 1 phrase 1 nr 1 EStG lorsque le Niessbraucher loue effectivement le bien au moment de la renonciation et en a retire des revenus locatifs."
• BDO (05.12.2025) : "It can now be assumed that the waiver of a usufructuary right to a property leased by the owner of the usufructuary right in return for payment will result in taxable income under section 21 EStG. The reaction of the tax authorities to this ruling remains to be seen. It cannot be ruled out that a transitional regulation will be enacted."
• BZG & Partner : "Au Niessbrauchberechtigten (titulaire allemand de l'usufruit) ne reste donc plus que le montant net de l'indemnite."

Le ton unanime : les rachats encore en preparation doivent etre reevalues fiscalement avant execution.

Pas a pas : ce que les mandants doivent faire maintenant

Etape 1 : inventaire de tous les rapports de Niessbrauch existants

Quelles constructions de Vorbehaltsniessbrauch et de Vermachtnis-Niessbrauch (legs en usufruit allemand) sont mises en place dans la famille ? Qui est Niessbraucher, qui proprietaire ? Le bien est-il effectivement loue ?

Etape 2 : examiner immediatement les rachats prevus

Toute convention de renonciation qui doit etre signee dans les mois a venir doit etre recalculee avant signature. En cas de location effective : prevoir l'imposition pleine et entiere.

Etape 3 : modeliser la Funftelregelung

Le § 34 EStG peut etaler la progression si le rachat se qualifie comme "revenus extraordinaires". Le FG Munster en decidera dans la procedure de suivi. Des maintenant : documenter proprement les conditions lors de la redaction du contrat.

Etape 4 : documenter les Werbungskosten avec rigueur

Le BFH admet la deduction des Werbungskosten dans la mesure ou les depenses sont en lien direct avec l'Entschadigung -- notaire, frais de conseil, expertises de valeur. Conservez les justificatifs.

Etape 5 : examiner les alternatives

Au lieu d'un rachat contre paiement, une suppression a titre gratuit avec consequence subsequente en Schenkungsteuer (droits de donation allemands, ErbStG) peut etre plus pertinente. Une adaptation des conventions d'usage sans renonciation est egalement un levier. Plus d'informations dans le guide Calculer le Niessbrauch et la moins-value.

Etape 6 : amenager les transferts sans location effective

Qui rachete le Niessbrauch avant le debut de la location ou en cas d'occupation personnelle peut, selon la ligne laissee ouverte par le BFH, eventuellement continuer a operer sans imposition. C'est un terrain risque qui doit etre solidement examine au cas par cas.

Foire aux questions

L'arret s'applique-t-il retroactivement a toutes les conventions de Niessbrauch deja rachetees ?

Formellement, l'arret s'applique a toutes les periodes d'imposition qui ne sont pas encore definitives. Les avis devenus definitifs restent inchanges. Dans les procedures ouvertes, les Finanzamter appliqueront immediatement la nouvelle ligne du BFH. Un regime transitoire du BMF serait possible mais n'a pas ete adopte au 17.05.2026.

L'imposition s'applique-t-elle aussi si je renonce au Niessbrauch a titre gratuit ?

Non. Seule la renonciation contre paiement est imposable. Une suppression a titre gratuit du Niessbrauch n'est pas imposable au titre de l'impot sur le revenu -- mais peut declencher la Schenkungsteuer parce que la plus-value chez le proprietaire est consideree comme liberalite. Les deux voies doivent etre comparees dans le conseil.

Que se passe-t-il si le bien est vacant au moment de la renonciation ?

Le IXe Senat l'a expressement laisse en suspens. L'imposition presuppose selon le principe directeur la location effective. Si la vacance pour cause de renovation, de changement de locataire ou d'occupation personnelle temporaire exclut l'imposition reste incertain. Recommandation pratique : documenter et recalculer au cas par cas, plutot que de se fier a une presumee echappatoire.

Puis-je faire valoir la deduction des Werbungskosten ?

Oui, dans la mesure ou les depenses ont un lien direct de causalite avec l'Entschadigung. Postes classiques : frais notariaux et de Grundbuch (livre foncier allemand) pour la suppression, frais de conseil, expertises de valeur pour la fixation du rachat, avocat charge du contrat. Les forfaits de Werbungskosten du domaine locatif ne sont pas indemnisables.

A combien s'eleve concretement la charge fiscale ?

En cas d'imposition pleine sans Funftelregelung : le taux marginal personnel maximal sur le montant de rachat -- jusqu'a 45 % plus 5,5 % de Solidaritatszuschlag, soit environ 47,5 %. En cas d'application de la Funftelregelung du § 34 EStG, la charge tombe dans de nombreux cas a 30-37 %. Un calcul precis n'est pertinent qu'au cas par cas.

Que signifie le renvoi au FG Munster ?

Le BFH a charge le FG Munster de clarifier deux questions ouvertes : premierement le montant des Werbungskosten deductibles, deuxiemement les conditions de la Funftelregelung. La procedure de suivi apportera, au stade 2026, davantage de clarte a la pratique du conseil.

Dois-je arreter maintenant les transferts prevus avec Vorbehaltsniessbrauch ?

Pas de maniere generale. La vorweggenommene Erbfolge avec Vorbehaltsniessbrauch reste l'un des plus importants instruments d'amenagement de la succession -- meme apres l'arret. Ce qui change : le rachat ulterieur contre paiement n'est plus exonere. Qui l'integre des le depart dans le calcul (ou planifie une suppression a titre gratuit) peut continuer a utiliser le modele. Details dans le guide Niessbrauch -- instructions et amenagements de transfert 2026.

Classement par la jurisprudence supreme

La decision marque une rupture avec la ligne anterieure de l'administration fiscale et avec la pratique dominante du conseil. Trois points centraux :

• § 24 EStG prime sur § 23 EStG : la regle de subsidiarite du § 23 al. 2 EStG s'applique des lors que l'Entschadigung doit etre attribuee a une autre categorie de revenus. Le BFH a ainsi etabli une hierarchie claire.
• Source de revenus avant reallocation patrimoniale : l'argumentation du FG Munster, selon laquelle le Niessbrauch ne serait qu'une position patrimoniale et son abandon une simple reallocation, a ete expressement rejetee par le BFH. Les revenus locatifs decoulant du Niessbrauch constituent une source de revenus.
• Zwangslage definitivement abandonnee comme element constitutif : le IIIe, IVe et Xe Senat ont abandonne leur ancienne ligne. Cela met fin a une discussion decennale dans la doctrine.

Ainsi, l'imposition des paiements de renonciation devient la regle des lors que la condition de location est remplie -- sous l'ancienne ligne, elle restait une question de constellations particulieres.

Guides complementaires

• Niessbrauch 2026 : instructions, transfert, impot -- guide principal du Vorbehaltsniessbrauch
• Calculer le Niessbrauch -- moins-value et table -- evaluation avec exemples
• Inconvenients du Niessbrauch pour les enfants -- pieges strategiques
• Niessbrauch maison et immobilier -- specificites immobilieres
• Droit de Niessbrauch et inscription au Grundbuch -- procedure d'inscription
• Hub thematique : Niessbrauch -- toutes les reponses en un coup d'oeil

Sources et liens d'autorite

• BFH, arret du 10.10.2025 -- IX R 4/24 (ECLI:DE:BFH:2025:U.101025.IXR4.24.0) : bundesfinanzhof.de
• BMF-Schreiben du 30.09.2013 -- IV C 1 -- S 2253/07/10004, BStBl I 2013, 1184 (Rz. 58, 60, 65)
• FG Munster, jugement du 12.12.2023 -- 6 K 2489/22 E (EFG 2024, 392), instance prealable
• ? 24 nr 1 lit. a EStG : gesetze-im-internet.de
• § 21 al. 1 phrase 1 nr 1 EStG : gesetze-im-internet.de
• § 23 al. 2 EStG : gesetze-im-internet.de
• § 34 EStG (Funftelregelung) : gesetze-im-internet.de
• § 1030 BGB (Niessbrauch sur les choses) : gesetze-im-internet.de
• EY Tax Nachrichten 04.12.2025 -- "Revenus imposables par renonciation contre paiement au Niessbrauch"
• BDO Tax & Legal Update 05.12.2025 -- Prof. Dr. Joachim Schiffers / Marina Leker

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